Мсфо 16 основные средства устанавливает. Как теперь определять первоначальную стоимость основных средств по мсфо

Балансовая стоимость - стоимость, в которой актив признается в отчетности после вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Амортизируемая величина - фактическая стоимость актива или другая сумма, заменяющая фактическую стоимость, за вычетом его остаточной стоимости.

Специфическая для предприятия стоимость - приведенная стоимость потоков денежных средств, которые предприятие ожидает получить от продолжения использования актива и от его выбытия в конце срока полезного использования или выплатить при погашении какого-либо обязательства.

Возмещаемая стоимость - большее из двух значений: справедливой стоимости актива за вычетом расходов на продажу или стоимости от его использования.

Остаточная стоимость актива - расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования.

Основные средства - это материальные активы, которые:

1) предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и предоставления услуг, при сдаче в аренду или в административных целях;

2) предполагаются к использованию в течение более чем одного отчетного периода.

Согласно принципу отражения в учете предприятие не признает в балансовой стоимости объекта основных средств затраты на повседневное техническое обслуживание объекта. Эти затраты признаются в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

Объект основных средств, подлежащий признанию в качестве актива, оценивается по себестоимости.

Себестоимость объекта основных средств включает:

1. Цену покупки, включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, за вычетом торговых скидок и возмещений;

2. Любые прямые затраты на доставку актива в нужное место и приведение его в состояние, необходимое для эксплуатации в соответствии с намерениями руководства предприятия:

1) затраты на выплату вознаграждений работникам, непосредственно связанные со строительством или приобретением объекта основных средств;

2) затраты на подготовку площадки;

3) первоначальные затраты на доставку и производство погрузочно-разгрузочных работ;

4) затраты на установку и монтаж;

5) затраты на проверку надлежащего функционирования актива после вычета чистой выручки от продажи изделий, произведенных в процессе доставки актива в место назначения и приведения его в рабочее состояние (например, образцов, полученных при проверке оборудования); и

6) выплаты за оказанные профессиональные услуги

3. Предварительную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, в отношении которых предприятие принимает на себя обязательство либо при приобретении этого объекта, либо вследствие его использования на протяжении определенного периода в целях, не связанных с созданием запасов в течение этого периода.

Включение затрат в балансовую стоимость объекта основных средств прекращается, когда такой объект доставлен в нужное место и приведен в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства предприятия.

Себестоимость самостоятельно произведенного актива определяется на основе тех же принципов, что и себестоимость приобретаемого актива.

Себестоимость объекта основных средств представляет собой эквивалент цены при условии немедленного платежа денежными средствами на дату отражения в учете. При отсрочке платежа, выходящей за рамки обычных условий кредитования, разница между эквивалентом цены при условии немедленного платежа денежными средствами и общей суммой платежа признается в качестве процентов на протяжении периода рассрочки, за исключением случаев, когда такие проценты капитализируются в соответствии с МСФО (IAS) 23.

В качестве своей учетной политики предприятие должно выбрать либо модель учета по фактическим затратам, либо модель учета по переоцененной стоимости и применять эту политику ко всему классу основных средств.

Модель учета по фактическим затратам

После признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации основных средств и накопленных убытков от обесценения.

Модель учета по переоцененной стоимости

После признания в качестве актива объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена, подлежит учету по переоцененной стоимости, представляющей собой справедливую стоимость этого объекта на дату переоценки за вычетом накопленной впоследствии амортизации и убытков от обесценения. Переоценка должна производиться с достаточной регулярностью.

После переоценки объекта основных средств накопленная на дату переоценки амортизация основных средств учитывается одним из следующих способов:

1) Пересчитывается пропорционально изменению балансовой стоимости актива в брутто-оценке таким образом, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки была равна его переоцененной стоимости. Этот метод часто используется при переоценке актива до стоимости замещения путем индексирования.

2) либо вычитается из валовой балансовой стоимости актива, а нетто-величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива. Этот метод часто применяется в отношении зданий.

Величина корректировки, возникающей при пересчете или списании накопленной амортизации основных средств, составляет часть общей суммы увеличения или уменьшения балансовой стоимости, которая подлежит учету.

Класс основных средств - это группа основных средств, сходных с точки зрения своей природы и характера использования в деятельности предприятия. Ниже представлены примеры отдельных классов основных средств:

1) земельные участки;

2) земельные участки и здания;

3) машины и оборудование;

4) водные суда;

5) воздушные суда;

6) автотранспортные средства;

7) мебель и встраиваемые элементы инженерного оборудования;

8) офисное оборудование.

Переоценка объектов, относящихся к одному и тому же классу основных средств, выполняется одновременно.

Если балансовая стоимость актива в результате переоценки увеличивается, то сумма такого увеличения должна быть признана в составе прочего совокупного дохода и накоплена в капитале под заголовком "прирост стоимости от переоценки". Однако такое увеличение должно признаваться в составе прибыли или убытка в той мере, в которой оно восстанавливает сумму уменьшения стоимости от переоценки того же актива, ранее признанную в составе прибыли или убытка.

Если балансовая стоимость актива в результате переоценки уменьшается, то сумма такого уменьшения включается в прибыль или убыток. Тем не менее, данное уменьшение должно быть признано в составе прочего совокупного дохода в размере существующего кредитового остатка при его наличии, отраженного в статье "прирост стоимости от переоценки", относящегося к тому же активу. Уменьшение, признанное в составе прочего совокупного дохода, снижает сумму, накопленную в составе капитала под заголовком "прирост стоимости от переоценки".

При прекращении признания актива прирост стоимости от его переоценки, включенный в состав капитала применительно к объекту основных средств, может быть перенесен непосредственно на нераспределенную прибыль. Так, прирост стоимости от переоценки может быть полностью перенесен на нераспределенную прибыль при прекращении эксплуатации актива или его выбытии. Однако часть прироста стоимости от переоценки может переноситься на нераспределенную прибыль по мере эксплуатации актива. В таком случае сумма переносимого прироста стоимости представляет собой разницу между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе первоначальной стоимости актива. Перенос прироста стоимости от переоценки на нераспределенную прибыль производится без задействования счетов прибыли или убытка.

Каждый компонент объекта основных средств, себестоимость которого составляет значительную величину относительно общей себестоимости объекта, амортизируется отдельно.

Сумма амортизационных отчислений за каждый период должна признаваться в составе прибыли или убытка, за исключением случаев, когда она включается в состав балансовой стоимости другого актива.

Остаточная стоимость и срок полезного использования, а также метод амортизации актива должны пересматриваться как минимум один раз в конце каждого отчетного года.

Амортизация актива начинается тогда, когда он становится доступен для использования, т.е., когда его местоположение и состояние позволяют осуществлять его эксплуатацию в соответствии с намерениями руководства. Начисление амортизации актива прекращается, начиная с более ранней из двух дат: даты перевода в состав активов, предназначенных для продажи (или включения в состав выбывающей группы, которая классифицируется как предназначенная для продажи) в соответствии с МСФО (IFRS) 5 или даты прекращения признания актива. Соответственно, начисление амортизации не прекращается в случае простоя актива или прекращения активного использования актива, за исключением случаев, когда актив полностью амортизирован.

Срок полезного использования актива определяется с точки зрения предполагаемой полезности актива для предприятия.

Земельные участки и здания представляют собой отделимые активы и отражаются в учете раздельно, даже если приобретены вместе. Земельные участки имеют неограниченный срок полезного использования и, соответственно, не амортизируются. Здания имеют ограниченный срок полезного использования и, таким образом, являются амортизируемыми активами.

Используемый метод амортизации должен отражать предполагаемую структуру потребления предприятием будущих экономических выгод от актива.

Могут применяться различные методы амортизации: линейный метод, метод уменьшаемого остатка и метод единиц производства продукции . Выбранный метод применяется последовательно от одного отчетного периода к другому, кроме случаев изменения в структуре потребления этих будущих экономических выгод.

Признание балансовой стоимости объекта основных средств прекращается:

1) при его выбытии; или

2) когда от его использования или выбытия не ожидается никаких будущих экономических выгод.

Доходы или расходы, возникающие в связи со списанием объекта основных средств, включаются в состав прибыли или убытка при списании объекта. Прибыли не должны классифицироваться как выручка.

Раскрытие информации

В финансовой отчетности должна раскрываться следующая информация по каждому классу основных средств:

1) база, используемая для оценки балансовой стоимости в брутто-оценке;

2) используемые методы амортизации;

3) применяемые сроки полезного использования или нормы амортизации;

4) балансовая стоимость в брутто-оценке и накопленная амортизация основных средств (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и на конец отчетного периода;

5) сверку балансовой стоимости на начало и конец соответствующего периода, отражающую:

Поступления;

Активы, классифицированные как предназначенные для продажи или включенные в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи, и прочие выбытия;

Приобретение вследствие объединения бизнеса;

Увеличение или уменьшение стоимости, возникающие в результате переоценки, и убытков от обесценения, отраженных или восстановленных в составе прочего совокупного дохода;

Убытки от обесценения, включенные в состав прибыли или убытка;

Убытки от обесценения, восстановленные в составе прибыли или убытка;

Амортизацию;

Чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете финансовой отчетности из функциональной валюты в отличную от нее валюту представления, в том числе при пересчете отчетности иностранного подразделения в валюту представления отчитывающегося предприятия;

Прочие изменения.

Амортизация

43 Каждый компонент объекта основных средств, первоначальная стоимость которого является значительной по отношению к общей первоначальной стоимости данного объекта, должен амортизироваться отдельно.

44 Организация распределяет сумму, первоначально признанную в отношении объекта основных средств, между его значительными компонентами и амортизирует каждый такой компонент по отдельности. Например, может быть целесообразно по отдельности амортизировать фюзеляж и двигатели самолета вне зависимости от того, находится ли он в собственности или является предметом договора финансовой аренды. Аналогично, если организация приобретает объект основных средств, являющийся предметом договора операционной аренды, в котором эта организация является арендодателем, может быть уместно по отдельности амортизировать суммы, отраженные в первоначальной стоимости данного объекта, которые относятся к благоприятным и неблагоприятным условиям данной аренды по сравнению с рыночными условиями.

45 Срок полезного использования и метод амортизации одного значительного компонента объекта основных средств могут полностью совпадать со сроком полезного использования и методом амортизации другого значительного компонента того же самого объекта. Такие компоненты можно объединять в группы при определении величины расходов по амортизации.

46 Если организация по отдельности амортизирует определенные компоненты объекта основных средств, то она также отдельно амортизирует и оставшуюся часть этого объекта. Оставшаяся часть объекта состоит из тех его компонентов, которые по отдельности не являются значительными. Если ожидания организации в отношении использования указанных компонентов варьируются, то для начисления амортизации по оставшейся части объекта могут потребоваться методы аппроксимации, обеспечивающие правдивое отражение особенностей потребления и/или срока полезного использования составляющих ее компонентов.

47 Организация вправе начислять амортизацию отдельно по компонентам объекта, первоначальная стоимость которых не является значительной по отношению к первоначальной стоимости всего этого объекта.

48 Сумма амортизационных отчислений за каждый период должна признаваться в составе прибыли или убытка, за исключением случаев, когда она включается в состав балансовой стоимости другого актива.

49 Сумма амортизационных отчислений за какой-либо период обычно признается в составе прибыли или убытка. Однако иногда будущие экономические выгоды, заключенные в активе, потребляются в процессе производства других активов. В таком случае сумма амортизационных отчислений является частью первоначальной стоимости другого актива и включается в его балансовую стоимость. Например, суммы амортизации производственного здания и оборудования включаются в состав затрат на переработку материалов при производстве запасов (см. МСФО (IAS) 2). Аналогично суммы амортизации основных средств, используемых в процессе разработки, могут включаться в первоначальную стоимость нематериального актива, признаваемого в соответствии с МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».

Амортизируемая величина и период амортизации

50 Амортизируемая величина актива подлежит систематическому распределению на протяжении срока полезного использования этого актива.

51 Ликвидационная стоимость и срок полезного использования актива должны анализироваться на предмет возможного пересмотра как минимум по состоянию на дату окончания каждого отчетного года и, если ожидания отличаются от предыдущих оценочных значений, соответствующее изменение (изменения) должно отражаться в учете как изменение в бухгалтерских оценках в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

52 Начисление амортизации производится даже в том случае, если справедливая стоимость актива превышает его балансовую стоимость, при условии, что ликвидационная стоимость актива не превышает его балансовую стоимость. Во время ремонта и текущего обслуживания актива начисление амортизации не прекращается.

53 Амортизируемая величина актива определяется за вычетом его ликвидационной стоимости. На практике ликвидационная стоимость актива часто составляет незначительную величину и, следовательно, является несущественной при расчете амортизируемой величины.

54 Ликвидационная стоимость актива может увеличиваться до суммы, равной его балансовой стоимости или превышающей ее. Если это происходит, то сумма амортизации по этому активу равна нулю, если только и до тех пор, пока его ликвидационная стоимость впоследствии не станет ниже балансовой стоимости данного актива.

55 Амортизация актива начинается тогда, когда он становится доступен для использования, т. е. когда его местоположение и состояние позволяют осуществлять его эксплуатацию в режиме, соответствующем намерениям руководства. Амортизация актива прекращается на дату классификации этого актива как предназначенного для продажи (или включения его в состав выбывающей группы, которая классифицируется как предназначенная для продажи) в соответствии с МСФО (IFRS) 5 или на дату прекращения признания данного актива в зависимости от того, какая из них наступает раньше. Следовательно, начисление амортизации не прекращается в случае простоя актива или изъятия его из эксплуатации, за исключением случаев, когда актив полностью самортизирован. Тем не менее при применении методов амортизации на основе объема выработки сумма амортизационных отчислений может быть нулевой в течение времени, когда производство отсутствует.

56 Будущие экономические выгоды, заключенные в активе, потребляются организацией главным образом через его использование. Тем не менее действие других факторов, таких как моральное или коммерческое устаревание и физический износ при простое актива, часто приводит к уменьшению экономических выгод, которые могли бы быть получены от данного актива. Следовательно, при определении срока полезного использования актива необходимо принимать во внимание все перечисленные ниже факторы:

(a) предполагаемое использование актива; использование оценивается на основе расчетной мощности или физической производительности актива;

(b) предполагаемый физический износ, который зависит от производственных факторов, таких как количество смен, использующих данный актив, план ремонта и текущего обслуживания, а также условия хранения актива и поддержания его в рабочем состоянии во время простоев;

(c) моральное или коммерческое устаревание, возникающее в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи актива;

(d) юридические или аналогичные ограничения по использованию актива, такие как истечение сроков соответствующих договоров аренды.

57 Срок полезного использования актива определяется исходя из предполагаемой полезности актива для организации. Политика организации по управлению активами может предусматривать выбытие активов по истечении определенного времени или после потребления определенной доли будущих экономических выгод, заключенных в соответствующем активе. Таким образом, срок полезного использования актива может оказаться короче, чем его экономический срок службы. Расчетная оценка срока полезного использования актива производится с применением профессионального суждения, основанного на опыте работы организации с аналогичными активами.

58 Земельные участки и здания представляют собой отделимые активы и отражаются в учете раздельно, даже если приобретены вместе. За некоторыми исключениями, такими как карьеры и участки, используемые для захоронения отходов, земельные участки имеют неограниченный срок полезного использования и, следовательно, не амортизируются. Здания имеют ограниченный срок полезного использования и, таким образом, являются амортизируемыми активами. Увеличение стоимости земельного участка, на котором расположено здание, не влияет на определение амортизируемой величины этого здания.

59 Если первоначальная стоимость земельного участка включает затраты на демонтаж, удаление объектов основных средств и восстановление на этом участке окружающей среды, то эта часть стоимости земельного актива амортизируется на протяжении периода получения выгод от таких затрат. В некоторых случаях сам земельный участок может иметь ограниченный срок полезного использования, и тогда он амортизируется с использованием такого метода, который отражает извлекаемые из него выгоды.

Метод амортизации

60 Используемый метод амортизации должен отражать предполагаемые особенности потребления организацией будущих экономических выгод от актива.

61 Метод амортизации, применяемый в отношении актива, должен анализироваться на предмет возможного пересмотра как минимум по состоянию на дату окончания каждого отчетного года и, в случае значительного изменения предполагавшихся особенностей потребления будущих экономических выгод, получаемых от актива, метод должен быть изменен с целью отражения изменившихся ожиданий. Такое изменение должно отражаться в учете как изменение в бухгалтерской оценке в соответствии с МСФО (IAS) 8.

62 Для распределения амортизируемой величины актива на протяжении срока его полезного использования могут применяться различные методы амортизации. К ним относятся линейный метод, метод уменьшаемого остатка и метод списания стоимости пропорционально объему продукции. Метод линейной амортизации заключается в начислении постоянной суммы амортизации на протяжении срока полезного использования актива, если при этом не меняется ликвидационная стоимость актива. В результате применения метода уменьшаемого остатка сумма начисляемой амортизации на протяжении срока полезного использования актива уменьшается. Метод списания стоимости пропорционально объему продукции состоит в начислении суммы амортизации на основе ожидаемого использования или ожидаемого уровня производительности. Организация выбирает тот метод, который наиболее точно отражает предполагаемые особенности потребления будущих экономических выгод, заключенных в активе. Выбранный метод применяется последовательно от одного отчетного периода к другому, кроме случаев, когда меняются ожидания в отношении особенностей потребления этих будущих экономических выгод.

Обесценение

63 Чтобы определить, произошло ли обесценение объекта основных средств, организация применяет МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Этот стандарт разъясняет, каким образом организация анализирует балансовую стоимость своих активов, как она определяет возмещаемую сумму актива и когда она признает или восстанавливает убытки от обесценения.

64 [Удален]

Компенсация обесценения

65 Компенсация, предоставляемая третьими лицами в связи с обесценением, утратой или передачей объектов основных средств, включается в состав прибыли или убытка, когда возникает право на получение такой компенсации.

66 Обесценение или утрата объектов основных средств, соответствующие требования о компенсации или выплаты компенсации третьими лицами, а также любое последующее приобретение или строительство замещающих активов представляют собой отдельные экономические события и должны учитываться отдельно следующим образом:

(a) признание обесценения объектов основных средств производится в соответствии с МСФО (IAS) 36;

(b) прекращение признания объектов основных средств, активная эксплуатация которых прекращена или которые подлежат выбытию, определяется в соответствии с настоящим стандартом;

(c) компенсация, предоставляемая третьими лицами в связи с обесценением, утратой или передачей объектов основных средств, включается в расчет прибыли или убытка, когда возникает право на ее получение;

(d) первоначальная стоимость объектов основных средств, восстановленных, приобретенных или построенных с целью замещения, определяются в соответствии с настоящим стандартом.

Прекращение признания

67 Признание балансовой стоимости объекта основных средств прекращается:

(a) при выбытии этого объекта;

(b) когда никаких будущих экономических выгод от использования или выбытия этого объекта уже не ожидается.

68 Прибыль или убыток, возникающие в результате прекращения признания объекта основных средств, включаются в состав прибыли или убытка в момент прекращения признания данного объекта (если только МСФО (IAS) 17 не содержит иных требований в отношении продажи с обратной арендой). Такая прибыль не должна классифицироваться как выручка.

68A Однако, если организация в ходе своей обычной деятельности регулярно продает объекты основных средств, которые она предоставляла в аренду другим сторонам, организация должна перевести такие активы в состав запасов по их балансовой стоимости, когда они прекращают передаваться в аренду и становятся активами, предназначенными для продажи. Поступления от продажи таких активов должны признаваться как выручка в соответствии с МСФО (IAS) 18 «Выручка». МСФО (IFRS) 5 не применяется в тех случаях, когда активы, которые удерживаются для продажи в рамках обычной коммерческой деятельности организации, переводятся в состав запасов.

69 Выбытие объекта основных средств может происходить различными способами (например, путем продажи, заключения договора финансовой аренды или путем дарения). При определении даты выбытия объекта организация использует критерии, предусмотренные МСФО (IAS) 18 для признания выручки от продажи товаров. МСФО (IAS) 17 применяется в тех случаях, когда выбытие происходит в результате операций продажи с обратной арендой.

70 Если, согласно изложенному в пункте 7 принципу признания, организация признает в балансовой стоимости объекта основных средств затраты на замену части этого объекта, то она прекращает признание балансовой стоимости замененной части вне зависимости от того, амортизировалась эта часть отдельно или нет. Если для организации практически невозможно определить балансовую стоимость замененной таким образом части, то организация может использовать величину затрат на замену как показатель стоимости замененной части на момент, когда она была приобретена или построена.

71 Прибыль или убыток, возникающие в результате прекращения признания объекта основных средств, определяются как разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеются, и балансовой стоимостью данного объекта.

72 Возмещение, подлежащее получению при выбытии объекта основных средств, первоначально признается по справедливой стоимости. В случае отсрочки платежа за данный объект полученное возмещение первоначально признается по эквиваленту цены при условии немедленной оплаты денежными средствами. Разница между номинальной стоимостью указанного возмещения и эквивалентом цены при условии немедленной оплаты денежными средствами признается как процентная выручка в соответствии с МСФО (IAS) 18, отражая эффективную доходность данной дебиторской задолженности.

Раскрытие информации

73 В финансовой отчетности необходимо раскрыть следующую информацию по каждому классу основных средств:

убытки от обесценения, признанные в составе прибыли или убытка в соответствии с МСФО (IAS) 36;

убытки от обесценения, восстановленные в составе прибыли или убытка в соответствии с МСФО (IAS) 36;

суммы амортизации;

чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете финансовой отчетности из функциональной валюты в отличную от нее валюту представления отчетности, в том числе при пересчете показателей иностранного подразделения в валюту представления отчетности отчитывающейся организации;

прочие изменения.

74 В финансовой отчетности также необходимо раскрыть:

(a) наличие и размер ограничений прав собственности на основные средства, а также основные средства, переданные в залог в качестве обеспечения обязательств;

(b) сумму затрат, признанных в составе балансовой стоимости объекта основных средств в ходе его строительства;

(d) если эта информация не раскрыта отдельно в отчете о совокупном доходе, сумму компенсации, предоставляемой третьими лицами в случае обесценения, утраты или передачи объектов основных средств, которая включена в состав прибыли или убытка.

75 Выбор метода амортизации и расчетная оценка срока полезного использования активов являются предметом суждения. Поэтому раскрытие принятых методов и расчетных сроков полезного использования или норм амортизации обеспечивает пользователей финансовой отчетности информацией, позволяющей им анализировать выбранную руководством политику и проводить сравнения с другими организациями. По аналогичным причинам необходимо раскрыть:

(a) сумму амортизации, начисленной в течение периода, вне зависимости от того, признана ли она в составе прибыли или убытка или в составе первоначальной стоимости других активы; и

(b) валовой балансовой стоимости находящихся в эксплуатации полностью самортизированных основных средств;

(c) балансовой стоимости основных средств, изъятых из эксплуатации и не классифицированных как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;

(d) справедливой стоимости основных средств, если таковая существенно отличается от балансовой стоимости, в том случае, когда используется модель учета по первоначальной стоимости.

Переходные положения

80 Требования пунктов 24–26 в отношении первоначальной оценки объекта основных средств, приобретенного в ходе операции обмена активами, должны применяться перспективно только к будущим операциям.

80A Документом «Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2010–2012 гг.» изменен пункт 35. Организация должна применять данную поправку в отношении всех переоценок, признанных в годовых периодах, начинающихся на дату первоначального применения этой поправки или после нее, а также в непосредственно предшествующем годовом периоде. Организация также вправе, но не обязана представить скорректированную сравнительную информацию для более ранних представленных в отчетности периодов. Если организация представляет нескорректированную информацию за более ранние периоды, она должна четко идентифицировать информацию, которая не была скорректирована, указать, что она была представлена на другой основе, и объяснить эту основу.

80B

80C [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

Дата вступления в силу

81 Организация должна применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2005 года или после этой даты. Досрочное применение рекомендуется. Если организация применяет настоящий стандарт для периода, начинающегося до 1 января 2005 года, она должна раскрыть этот факт.

81A Организация должна применять поправки, изложенные в пункте 3, для годовых периодов, начинающихся 1 января 2006 года или после этой даты. Если организация применит МСФО (IFRS) 6 в отношении более раннего периода, то она должна применить указанные поправки в отношении такого более раннего периода.

81B МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (пересмотренным в 2007 году) внесены поправки в терминологию, используемую в МСФО. Кроме того, внесены поправки в пункты 39, 40 и 73(e)(iv). Организация должна применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Если организация применит МСФО (IAS) 1 (пересмотренный в 2007 году) в отношении более раннего периода, то указанные поправки должны применяться в отношении такого более раннего периода.

81C МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов» (пересмотренным в 2008 году) внесена поправка в пункт 44. Организация должна применять указанную поправку в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 года или после этой даты. Если организация применит МСФО (IFRS) 3 (пересмотренный в 2008 году) в отношении более раннего периода, то указанная поправка должны применяться в отношении такого более раннего периода.

81D Документом «Улучшения МСФО», выпущенным в мае 2008 года, внесены поправки в пункты 6 и 69 и добавлен пункт 68A. Организация должна применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит указанные поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт и одновременно применить соответствующие поправки в МСФО (IAS) 7 «Отчет о денежных потоках».

81E Документом «Улучшения МСФО», выпущенным в мае 2008 года, внесены поправки в пункт 5. Организация должна применять указанные поправки перспективно в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Досрочное применение допускается в том случае, если организация одновременно применит поправки к пунктам 8, 9, 22, 48, 53, 53A, 53B, 54, 57 и 85B МСФО (IAS) 40. Если организация применит указанные поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

81F МСФО (IFRS) 13, выпущенным в мае 2011 года, внесены поправки в определение справедливой стоимости, приведенное в пункте 6, а также внесены поправки в пункты 26, 35 и 77 и удалены пункты 32 и 33. Организация должна применять данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 13.

81G Документом «Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2009–2011 гг.», выпущенным в мае 2012 года, внесены поправки в пункт 8. Организация должна применять настоящие поправки ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» для годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит настоящие поправки для более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

81H Документом «Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2010–2012 гг.», выпущенным в декабре 2013 года, внесены изменения в пункт 35 и добавлен пункт 80A. Организация должна применять данную поправку в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2014 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данную поправку в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

81I–81K [Данные пункты касаются поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включены в настоящую редакцию.]

Прекращение действия других документов

82 Настоящий стандарт заменяет собой МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (пересмотренный в 1998 году).

83 Настоящий стандарт заменяет собой следующие разъяснения:

Разъяснение ПКР (SIC) ‑ 6 «Затраты на модификацию имеющегося программного обеспечения»;

Разъяснение ПКР (SIC) ‑ 14 «Основные средства – компенсация обесценения или утраты объектов»;

Разъяснение ПКР (SIC) ‑ 23 «Основные средства – затраты на существенный технический осмотр или капитальный ремонт».

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» является основным международным стандартом, регулирующим порядок учета основных средств.

Также при изучении правил учета основных средств необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО (IAS) 17 «Аренда», МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам», МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Определение основных средств

Основные средства — это материальные активы, которые

используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей; и
предполагается использовать в течение более чем одного годового периода.

Критерии и особенности признания основных средств

Объект основных средств должен признаваться в качестве актива, когда:

с большой вероятностью можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;
себестоимость актива для компании может быть надежно оценена.

При определении того, что составляется отдельный объект основных средств, критерии признания должны применяться с учетом конкретных обстоятельств и специфику финансово-хозяйственной деятельности компании. Например, незначительные по стоимости мелкие приспособления, штампы, шаблоны и другие аналогичные детали могут приниматься к учету как единый учетный объект; запасные части и оборудование для обслуживания основных средств, как правило, включаются в состав материально-производственных запасов и списываются на расходы по мере их использования. Однако крупные запасные части, резервное оборудование, а также запчасти и оборудование для обслуживания конкретного объекта могут приниматься к учету как основные средства, если компания предполагает их использовать в течение более одного (годового) периода, но не более срока полезного использования соответствующего объекта основных средств.

При определенных условиях общую сумму затрат на актив, целесообразно разделять на составляющие части и учитывать каждую часть как отдельный объект основных средств. Это имеет место, когда составные части актива имеют разный срок полезного использования или извлечение выгоды от использования отдельных частей происходит по разным схемам, требуя применения различных норм и методов амортизации. Например, самолет и его двигатели следует учитывать по отдельности, поскольку они имеют разные сроки полезного использования.

Активы, имеющие отношение к экологической безопасности и защите окружающей среды, принимаются к учету как основные средства, если они позволяют компании увеличить будущие экономические выгоды от других активов, принадлежащих компании. При этом балансовая стоимость всей группы соответствующих активов не должна превышать их общую возмещаемую стоимость.

Понятие «группа основных средств»

Группа (вид) основных средств — это объединение активов, одинаковых по содержанию и характеру их использования в процессе деятельности компании.

Примерами групп основных средств могут быть следующие: земля; земля и здания; оборудование; суда; самолеты; автотранспортные средства; мебель и хозяйственные принадлежности; оборудование административных помещений.

Первоначальная оценка объекта основных средств

Первоначальное признание объектов основных средств осуществляется по фактической стоимости.

Первоначальная стоимость – это сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов или справедливая стоимость другого переданного за него возмещения, на момент приобретения или сооружения актива. Структура первоначальной стоимости основных средств определяется способом приобретения объекта.

Первоначальная стоимость объектов, приобретаемых за плату , включает следующие элементы:

покупную стоимость, в том числе пошлины и невозмещаемые налогина покупку (за вычетом предоставленных торговых скидок);
прямые затраты по доставке актива к месту назначения и приведению его в рабочее состояние (затраты на подготовку площадки, затраты на доставку и разгрузку, на установку, стоимость профессиональных услуг архитекторов, инженеров и др.);
предполагаемую стоимость разборки и удаления актива (затраты на демонтаж) и восстановление площадки, на которой он располагался (регулируется МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»).

Пример

Предприятие осуществляет эксплуатацию морских нефтяных месторождений, лицензионными соглашениями предусмотрен демонтаж нефтяной буровой установки по окончании добычи нефти и восстановление морского дна.

В конце декабря 2000 г. на одном из месторождений введена в эксплуатацию буровая установка. Прямые затраты на приобретение буровой установки составили 1 000 д.е., расходы на транспортировку и монтаж 100 д.е., срок полезного использования установлен в 20 лет.

Оценочная сумма расходов по выводу из эксплуатации установки и восстановление морского дна после прекращения работы объекта составляет 120 д.е.

Ставка дисконтирования для расчета величины резерва на дату признания определена в размере 7 %.

* — при расчетах используется округление до десятичных знаков.

Ввод в эксплуатацию основного средства будет отражен следующей бухгалтерской записью:

Д-т сч. «Основные средства» 1 131 д.е.

К-т сч. «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1 100 д.е.

К-т сч. «Резерв по выводу из эксплуатации» 31 д.е.

Обратите внимание, что первоначальная сумма признания резерва (дисконтированная стоимость будущего оттока ресурсов на 31.12.2000г. 31 д.е.) отличается от номинальной суммы, по которой ожидается погашение обязательства при выводе из эксплуатации объекта (на 31.12.2020г. 120 д.е) на 89 д.е. (120 д.е. – 31 д.е.). Данная разница представляет собой величину изменения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования. Правила отражения изменений оценок резервов устанавливается КИМФО 1.

Первоначальная стоимость основных средств собственного изготовления определяется по сумме произведенных компанией затрат.

Административные, общехозяйственные и другие аналогичные косвенные расходы не включаются фактические затраты на приобретение, создание и изготовление, кроме случаев когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием или изготовлением основных средств.

При использовании альтернативного подхода, предусмотренного МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» в первоначальную стоимость основных средств включаются расходы на привлечение заемных средств .

Если объект приобретается за счет полученных государственных субсидий , то балансовая стоимость объекта может быть уменьшена на сумму субсидий в соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».

Пример.

Производственная компания ААА получила правительственную субсидию в размере 20 млн. д.е. По условия субсидии компания должна направить денежные средства на приобретение производственной линии по выпуску детского питания и приступить к выпуску продукции в течение года. Компания приобрела производственное оборудование стоимостью 100 млн. д.е., и приступила к выпуску детского питания. Срок полезной службы оборудования – 10 лет.

Данная государственная субсидия является субсидией, относящейся к активам.

Рассмотрим отражение государственной субсидии двумя способами.

а) как доход будущих периодов.

Заметьте, что результирующее влияние на финансовую отчетность будет одинаковым при каждом способе учета: чистые активы в балансе увеличились на 72 млн. д.е.; прибыль отчетного периода уменьшилась на 8 млн. д.е.
Выписка из финансовой отчетности компании ААА
Баланс Отчет о прибылях и убытках
Показатель Сумма, млн. д.е. Показатель Сумма, тыс. руб.
а) как доход будущих периодов
(100 млн. д.е. – 10 млн. д.е.)
90 Расходы на амортизацию (10)
Доходы будущих периодов в составе обязательств (20 – 2) (18) Прочие доходы / государственные субсидии 2
б) как уменьшение стоимости актива на величину субсидии
Основное средство в составе активов
(80 млн. д.е. – 8 млн. д.е.)
72 Расходы на амортизацию (8)

Объект основных средств может быть приобретен в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. Стоимость получаемого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая эквивалентна справедливой стоимости переданного актива, скорректированная на сумму уплаченных или полученных денежных средств или их эквивалентов.

Изложенное правило справедливо в ситуации, когда обмен является коммерческим. При этом, организация определяет наличие в операции обмена коммерческого содержания по степени ожидаемого изменения своих будущих потоков денежных средств в результате совершения данной операции. Если же обмен не квалифицирован как коммерческий, то первоначальная стоимость приобретенного объекта оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

Справедливая стоимость — это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.

Пример.

Компания А обменивает легковой автомобиль (первоначальная стоимость 100 д.е., накопленная амортизация 30 д.е., рыночная стоимость автомобиля 60 д.е.) на грузовик (рыночная стоимость 100 д.е.), в результате обмена произведена доплата компанией А в сумме 40 д.е. Отразить операцию в соответствии с МСФО в финансовой отчетности компании А.

Ответ:

МСФО 16 предписывает в случае коммерческого обмена признавать объект по справедливой стоимости полученного, которая в свою очередь равна справедливой стоимости переданного актива, скорректированной на переданные (полученные) денежные средства.

БСновогоОС = ССполученного = ССпереданного +(-) ДС

БС грузовика = 100 д.е. или 60 д.е. + 40 д.е.

Справедливая стоимость переданного автомобиля составляет 60 д.е. (100 д.е. – 40 д.е.)

По сделке обмена компания А получила убыток в сумме 10 д.е., поскольку балансовая стоимость автомобиля (70 д.е.) превышает его рыночную стоимость (60 д.е.).

Сводная бухгалтерская запись для статей баланса (ф1) и отчета о прибылях и убытках (ф2) может быть представлена следующим образом:

Д-т Ф1 ОС/грузовик 100 д.е. К-т Ф1 ОС/автомобиль 70 д.е.

Д-т Ф2 Убыток от продажи ОС 10 д.е. К-т Ф1 Денежные средства 40 д.е.

Ответ: в результате данной операции на балансе компании А будет отражен новый объект основных средств по первоначальной стоимости 100 д.е., в отчете о прибылях и убытках будет показ убыток от продажи основных средств 10 д.е.

Примечание: не рассматриваются вопросы отражения НДС.

В случаях приобретения основных средств на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, его первоначальная стоимость принимается равной цене без учета отсрочки платежа. Разница между ее величиной и суммарными выплатами по договору признается расходами на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с альтернативным подходом, предусмотренным МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

Пример.

1 января 2005 г. производственная компания ААА приобрела оборудование для упаковки своей продукции стоимостью 5 000 тыс. руб., плюс НДС 18 процентов. Схема платежей в соответствии с договором выглядит следующим образом (без учета НДС): первый платеж на сумму 2 360 тыс. руб. произведен 10.01.05, на остальные 3 540 тыс. руб. предусмотрена отсрочка платежа на год. Расходы на доставку составили 100 тыс. руб. без НДС. Стоимость капитала компании ААА составляет 10 процентов.

Последующие затраты, связанные с объектами основных средств

Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, следует разделять на

затраты отчетного периода и
затраты, увеличивающие балансовую стоимость объекта.

Затраты, увеличивающие балансовую стоимостью, возникают в случае, когда существует вероятность того, что организация в будущем получит экономические выгоды сверх нормативных показателей, первоначально рассчитанных для имеющихся объектов основных средств.

Все прочие последующие затраты следует признавать как затраты периода, в котором они были понесены. Как правило, к ним относятся затраты на ремонт и обслуживание объектов основных средств, которые не улучшают нормативные показатели функционирования объектов основных средств.

Если производится замена отдельных частей объекта основных средств, имеющих различный срок полезного использования и учитываемых как отдельные объекты, то соответствующие затраты отражаются в учете как приобретение нового объекта основных средств, а замена рассматривается как выбытие старого компонента.

Учет основных средств после первоначального признания

Компания согласно МСФО (IAS) 16 может выбрать одну из двух моделей учета последующей оценки:

модель учета по первоначальной стоимости;
модель учета по переоцененной стоимости.

Важно отметить, что МСФО (IAS) 16 допускает применение модели учета основных средств к отдельным группам основных средств.

Модель учета по первоначальной стоимости состоит в следующем: после первоначального признания объект основных средств учитывается по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, признанных согласно МСФО (IAS)36 «Обесценение активов».

Под убытком от обесценения понимается сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость; возмещаемая стоимость — наибольшая из двух величин: чистой цены продажи и ценности использования актива.

Модель учета по переоцененной стоимости предполагает, что после первоначального признания объект основных средств учитывается по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от переоценки. Таким образом, альтернативный подход предусматривает систематическую переоценку объектов основных средств до справедливой стоимости.

Требования к проведению и отражению переоценок основных средств

Переоценке подлежат не отдельные объекты основных средств, а вся группа, к которой относится объект. Переоценки должны проводиться на регулярной основе, так чтобы балансовая стоимость объекта существенно не отличалась от его справедливой стоимости на отчетную дату.

Справедливой стоимостью объектов основных средств обычно является их рыночная стоимость. Такая оценка, как правило, выполняется профессиональными оценщиками.

МСФО (IAS) 16 выделяет два способа отражения переоценки на счетах бухгалтерского учета:

сумма накопленной амортизации на дату переоценки переоценивается в той же пропорции, что и изменение балансовой стоимости актива до вычета амортизации; при этом после переоценки балансовая (остаточная) стоимость актива равняется его переоцененной стоимости;
сумма накопленной амортизации на дату переоценки списывается на уменьшение балансовой стоимости объекта до вычета амортизации, после чего полученный результат переоценивается до справедливой стоимости.

Пример.

1 января 2005 г. компания ННН приобрела основное средство, первоначальная стоимость которого составила 100 д.е., срок полезного использования — 5 лет. Рыночная стоимость основного средства на 31.12.2005 г. составляет 90 д.е. (по результатам отчета профессионального оценщика), срок полезной службы не пересматривался.

1) пропорциональный способ:

К моменту переоценки (31.12.2005г.) по основному средству будет начислена амортизация 20 д.е. (100 д.е. / 5 лет = 20 д.е.). Остаточная стоимость объекта до переоценки составит 80 д.е. (100 д.е. – 20 д.е. = 80 д.е.).

Коэффициент переоценки равен 1,125 (90 д.е. / 80 д.е. = 1,125).

Таким образом, необходимо увеличить первоначальную стоимость основного средства (100 д.е. х 1,125 – 100 д.е.) и накопленную амортизацию (20 д.е. х 1,125 – 20 д.е.), применив к ним коэффициент переоценки, разница при дооценки относится на резерв переоценки

Амортизация за 2006 г. определяется исходя из «новой» первоначальной стоимости и старого срока полезной службы: 112,5 / 5 лет = 22,5 д.е.

2) способ списания накопленной амортизации против балансовой стоимости:

Д-т сч. Основное средство 10 д.е.
К-т сч. Резерв переоценки 10 д.е.
Амортизация за 2006 г. определяется исходя из переоцененной стоимости (90 д.е.) и остаточного срока полезной службы (4 год = 5 – 1): 90 д.е. / 4 год = 22,5 д.е.

Правила отражения результатов переоценки объектов основных средств:

переоценка производится по каждого объекту основных средств;
дооценка относится на увеличение капитала компании (отражается в балансе по статье «Результат переоценки»), при этом сумма дооценки в пределах ранее проведенной уценки включается в отчет о прибылях и убытках, т.е. увеличивает чистую прибыль отчетного периода;
уценка признается расходом периода, уменьшает финансовый результат и отражается в отчете о прибылях и убытках, при этом сумма уценки в пределах ранее сделанной дооценки относится на уменьшение капитала (вычитается из статьи «Результат переоценки»).

Пример

Объект основных средств был куплен 1 января 2000 г. за 100 д.е. Компания применяет модель учета по переоцененной стоимости. Согласно отчету независимого оценщика рыночная стоимость объекта составляет: на 31.12.2000г. 130

д.е, на 31.12.2001г. 110 д.е., на 31.12.2002г. 94 д.е., на 31.12.2003г. 112 д.е.

Для простоты в данном примере не рассмотрена амортизация, тем не менее ежегодно амортизационные отчисления должны быть начислены до осуществления переоценки.
Решение:
Дата Актив Резерв
переоценки
Отчет о прибыли
и убытках
Комментарий
01.01.00 100 — Дооценка кредитуется на счет резерва переоценки (российский аналог сч. 83)
Д-т Основные средства 30

К-т Резерв переоценка 30

31.12.00 130 30
01.01.01 130 30 Уценка основных средств, в пределах ранее отраженной дооценки, покрывается за счет ранее созданного резерва переоценки.
Д-т Резерв переоценки 20

К-т Основные средства 20

(20) 20)
31.12.01 110 10
01.01.02 110 10 Уценка покрывается за счет резерва переоценки, но только в объёмах ранее признанной дооценки (№1)
Д-т Резерв переоценки 10

К-т Основные средства 10

Остатокуценки (16 – 10) списывается на расходы периода

Д-т Ф2 / убыток от обесценения 6

К-т Основные средства 6

(16) (10) №1 (6) №2
31.12.02 94 —
01.01.03 94 — Дооценка, в пределах ранее отраженной уценки отражается в отчете о прибылях и убытках как «компенсации» ранее показанной уценки(№1):
Д-т Основные средства 6

К Ф2 / компенсация убытка от обесценения 6

Разница (18 – 6) списывается на счет резерва переоценки, как обычная дооценка (№2):

Д-т Основные средства 12

К-т Резерв переоценки 12

18 12 №2 6 №1
31.12.03 112 12

Реализация суммы дооценки. Положительный результат переоценки (дооценка), включенный в раздел «Капитал» бухгалтерского баланса, реализуется одним из двух способов:

списывается полной суммой непосредственно на счет нераспределенной прибыли при выбытии актива;
списывается частями в процессе использования актива компанией как разность между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе его первоначальной стоимости.

В независимости от выбранного способа списание дооценки основных средств не отражается в отчете о прибылях и убытках.

Пример

Первоначальная стоимость основного средства 1 000 д.е., срок полезного использования 5 лет. В конце первого года эксплуатации (на 31.12.2004г.) проведена переоценка (в отчете профессионального оценщика значится сумма 900 д.е.), на 31.12.2005г. рыночная стоимость достигла 800 д.е.
Отразить информации в финансовой отчетности в соответствии с МСФО 16.
Актив Отчет о прибыли и убытках Резерв пере-оценки Нераспре-деленная прибыль Прим
Балансовая стоимость 1 000
Амортизация за год до 31 декабря 2004 (200) (200)
Балансовая стоимость, исходя из первоначальной стоимости 800
Переоценка 100 100
31 дек 2004 900 100 2

Балансовая стоимость 900 100
Амортизация за год до 31 декабря 2005 (225) (225) 3
Балансовая стоимость до
переоценки
675
Переоценка 125 125
Реализация суммы дооценки (25) 25 4
31 декабря 2005 800 200

Примечания к решению:

Амортизация насчитывается за период до даты переоценки. Она основана на балансовой стоимости в течение периода.
Увеличение балансовой стоимости относится непосредственно на сумму дооценки. Этот факт будет отражен в отчете об изменениях в собственном капитале в соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности».
Амортизация основана на балансовой стоимости 900 д.е., которая должна быть списана в течение оставшегося СПИ актива (4 года). 900 / 4 года = 225 д.е.
По мере амортизации актива реализуется сумма его дооценки. Эта реализация отображается как перенос из суммы дооценки в нераспределенную прибыль.

Он определяется: как разница между амортизацией на основе первоначальной стоимости (200 д.е.) и амортизацией суммы переоценки (225 д.е.) = 25 д.е.или как часть суммы дооценки, относящаяся к отч. периоду 100 / 4 года = 25 д.е.

Амортизации основных средств

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» определяет амортизацию – как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

Амортизируемая стоимость — фактические затраты на приобретение основного средства или другая величина, отраженная в финансовой отчетности вместо фактических затрат, за вычетом ликвидационной стоимости, т.е. первоначальная стоимость за вычетом ликвидационной.

Ликвидационная стоимость — это сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат на его выбытие. Если величина ликвидационной стоимости незначительна (несущественна), она может не учитываться при формировании амортизируемой стоимости. Если компания использует модель учета по переоцененной стоимости, то переоценке подлежит и ликвидационная стоимость.

Пример.

Организация приобрела легковой автомобиль и приняла его к учету по фактическим затратам на приобретение – 20000 д.е. Установлен срок полезной службы автомобиля – 3 года (политика компании состоит в том, что автомобили срок более трех лет обмениваются с доплатой на новые). По оценкам компании, сделанным на дату признания актива, по истечении трех лет можно будет продать за 11200 д.е. Расходы на оформления сделки составят 200 д.е.

Величина ликвидационной стоимости равна 11000 д.е. (11200 — 200), а амортизируемая стоимость — 9000 д.е. (20000 — 11000). Ежегодная сумма амортизационных расходов при линейном методе составит – 3000 д.е. (9000 / 3).

Согласно МСФО (IAS) 16 срок полезной службы объекта основных средств – это период, в течение которого ожидается использование амортизируемого актива, либо количество изделий, которое компания предполагает произвести с использованием актива. При определении срок полезной службы актива необходимо учесть следующие факторы:

ожидаемого объема использования актива, исходя из его предполагаемой мощности или фактической производительности;
предполагаемого физического износа, зависящий от интенсивности использования (количества смен), программы ремонта и обслуживания, условий хранения;
технологический и моральный износ;
юридические или аналогичные ограничения на использование актива.

Таким образом, по МСФО (IAS) 16 срок полезной службы основных средств определяется компанией самостоятельно оценочным путем на основе опыта работы с аналогичными активами и иными объективными факторами.

Срок полезного использования также должен периодически пересматриваться: в сторону увеличения, если производятся затраты, улучшающие состояние основного средства сверх первоначально установленных нормативов или становится более эффективной политика компании в области ремонта и обслуживания; в сторону сокращения, в случае неблагоприятных изменений технологии или в ситуации на рынке.

МСФО (IAS) 16 не устанавливает закрытый перечень методов амортизации основных средств. Главное требование состоит в том, чтобы применяемый метод амортизации отражал схему, по которой компания потребляется экономические выгоды, получаемые от актива. Среди перечисленных в стандарте методов амортизации содержатся: линейный метод; метод уменьшающегося остатка амортизируемой стоимости; функциональный метод.

Амортизационные отчисления за каждый период признаются в качестве расхода, за исключением случаев, когда они включаются в балансовую стоимость другого актива.

Амортизация по земельным участкам не начисляется, поэтому земля и здания должны классифицироваться как отдельные учетные объекты основных средств.

Метод амортизации, применяемый к основным средствам в соответствии с МСФО, должен периодически пересматриваться. Так, в случае значительных изменений схемы получения экономических выгод от объекта, метод начисления амортизации должен быть изменен таким образом, чтобы соответствовать этим изменениям.

Пересмотр методов начисления амортизации и сроков полезного использования (согласно МСФО 8 «Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки») рассматривается как изменение бухгалтерских оценок и требует корректировки суммы амортизационных отчислений текущего и будущих отчетных периодов.

Выбытие основных средств

Выбытие объекта основных средств осуществляется в форме продажи актива, передачи в финансовую аренду или прекращения использования, в связи с тем, что организация более не предполагает получение выгод связанных с ним.

Финансовый результат (прибыль или убыток) от выбытия объекта основных средств определяется как разность между суммой поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и отражается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

Неиспользуемые основные средства, выведенные из эксплуатации и предназначенные для продажи, учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и прекращенная деятельность».

Отражение основных средств в отчетности

В бухгалтерском балансе объекты основных средств отражаются в составе внеоборотных активов отдельной позицией по балансовой стоимости, которая равна:

первоначальной за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения (модель учета по первоначальной стоимости);
переоцененной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения (модель учета по переоцененной стоимости).

Требования к раскрытию информации в соответствии с МСО (IAS) 16

В финансовой отчетности подлежит раскрытию следующая информация для каждого вида (группы) основных средств :

способы оценки балансовой стоимости до вычета амортизации;
используемые методы амортизации;
применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;
балансовая стоимость до вычета амортизации и накопленная амортизация (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;
сверка балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, отражающая:
движение основных средств (поступление, выбытие, приобретение путем объединения);
увеличение или уменьшение стоимости в результате переоценок и убытки от обесценения, признанные или компенсированные на счетах капитала;
убытки от обесценения, признанные или компенсированные в отчете о прибылях и убытках;
амортизацию;
чистые курсовые разницы и прочие изменения.

Финансовая отчетность также должна раскрывать: учетную политику в отношении предполагаемых затрат на восстановление природных ресурсов, связанных с эксплуатацией основных средств величину затрат по объектам, находящимся в процессе строительства; сумму обязательств по приобретению основных средств; основные средства, переданные в залог, а также объекты с ограничением прав собственности.

В отношении основных средств, учитываемых по модели учета по переоцененной стоимости, дополнительно раскрывается следующая информация:

способ и дата переоценки активов;
факт привлечения независимого оценщика;
методы, использованные при определении восстановительной стоимости (затратам на замену);
балансовая стоимость по каждой группе основных средств, которая отражалась бы в финансовой отчетности, если бы активы учитывались по первоначальной стоимости за вычетом амортизации;
результат переоценки, указывающий на изменения за период и ограничения на распределение остатка резерва переоценки между акционерами.

Для пользователей финансовой отчетности может быть предоставлена информация о балансовой стоимости основных средств: временно не используемых; полностью амортизированных, но используемых; использование которых прекращено и которые предназначены для выбытия.

Аналог МСФО (IAS) 16 в российской практике бухгалтерского учета

Аналогом МСФО (IAS) 16 в российском бухгалтерском учете является ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Положения ПБУ 6/01 во многом совпадают с аналогичными положениями МСФО (IAS) 16, а в отдельных случаях содержат более подробные указания. В тоже время, говорить о полном соответствии этих документов еще рано.

Характеристика	Сходство	Отличие
Определение основных средств	совпадает	—
Критерии признания основных средств	—	В ПБУ 6 в отличие от МСФО (IAS) 16 отсутствуют критерии признания основных средств
Первоначальная оценка основных средств	Совпадает, за исключением, отличий	По МСФО (IAS) 16 в первоначальную стоимость включается сумма резерва на демонтаж в конце срока полезной службы, рассчитанный по МСФО (IAS) 37; Затраты на привлечение заемных средств включаются в первоначальную стоимость только в случае применения альтернативного подхода по МСФО (IAS) 23; При приобретении основных на условиях отсрочки платежа первоначальная стоимость определяется как дисконтированная сумма будущего платежа
Последующая оценка основных средств	Возможность учета по первоначальной или переоцененной стоимости	ПБУ 6/01 не допускает переоценку земельных участков; Различны подходы к отражению результатов переоценки и реализации сумм дооценки
Отражение обесценения основных средств	—	МСФО (IAS) 16 требует, чтобы балансовая стоимость основных средств не превышала возмещаемую стоимость (тестирование на обесценение по МСФО (IAS) 36)
Срок полезной службы	Правила определения соответствуют	—
Амортизация	Соответствие методов амортизации	В МСФО (IAS) 16 амортизации подлежит амортизируемая стоимость; Наличие в ПБУ 6/01 стоимостного критерия 10 тыс. руб. для единовременного списания на расходы; Отсутствие в ПБУ 6/01 требования о периодическом пересмотре метода амортизации Наличие в ПБУ 6/01 четких указаний о начале, прекращении и приостановлении амортизации
Раскрытие информации в отчетности	Совпадают отдельные показатели	В ПБУ 6/01 отсутствует требование раскрытия отдельных показателей, в том числе информации об убытках от обесценения; способов и дат переоценок; факта привлечения профессиональных оценщиков и др.

Сравнительная характеристика учета основных средств по МСФО (IAS) 16 и ПБУ 6

Тесты

Срок полезной службы актива относится:
а) ко всему периоду, на протяжении которого актив доступен для использования любым количеством собственников.

б) к периоду, на протяжении которого актив доступен для использования компанией.

в) среднее между 1 и 2.
Затраты на текущий ремонт и обслуживание обычно:
а) капитализируются;

б) признаются в качестве расходов в отчете о прибылях и убытках по мере их возникновения;

в) учитываются как расходы будущих периодов.
Элементами затрат являются:
а) покупная цена;

б) затраты, напрямую связанные с доставкой актива на место его предполагаемого использования;

в) первоначальная оценка стоимости демонтажа и удаления актива;

г) накладные расходы отдела закупок, связанные с приобретением актива.
Когда основные средства приобретаются на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, любая дополнительная оплата сверх цены актива учитывается как:
а) элемент первоначальной стоимости основных средств;

б) финансовые расходы текущего периода (процентные затраты);

в) затраты на ремонт и техническое обслуживание.
Когда один или несколько объектов основных средств обмениваются на новый актив, новый объект основных средств оценивается по:
а) стоимости замещения имущества;

б) справедливой стоимости полученного объекта;

в) балансовой стоимости переданного объекта.
Компания может выбрать в качестве своей учетной политики либо метод учета по фактической стоимости, либо по переоцененной стоимости. Выбранный метод учета должен применяться к:
а) всем основным средствам;

в) целому классу основных средств;

г) большинству объектов основных средств.
При учете по фактической стоимости актив учитывается по:
а) фактической стоимости;

б) фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации;

в) фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения.
Когда производится переоценка объекта основных средств, накопленная на дату переоценки амортизация:
а) переоценивается пропорционально, с изменением валовой балансовой стоимости актива с тем, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки равнялась его переоцененной стоимости;

б) списывается против валовой балансовой стоимости актива, при этом чистая величина переоценивается до переоцененной стоимости актива;

в) либо (а), либо (б).
В МСФО 16 в отношении сроков полезного использования содержатся следующие указания:
а) по аналогии с ПБУ 6/01 МСФО 16 содержит указания о том, какие факторы следует учесть при определении срока полезного использования, а конкретные сроки полезного использования основных средств устанавливают непосредственно организацией;

б) по аналогии с Налоговым кодексом (Глава 25) МСФО 16 содержит интервальные значения сроков полезного использования по группам основных средств, которые каждая организация в обязательном порядке должна руководствоваться.

в) срок полезного использования определяется исходя из налоговых требований страны нахождения организации.
Балансовая стоимость актива составляет 100. Его справедливая стоимость составляет 200 . Продолжается ли амортизация?
б) да, до окончания срока полезной службы актива;

в) да, но норма амортизации должна быть в два раза меньше.

Ответы на тесты : 1-б, 2-б, 3-а,б,в, 4-б, 5-б,в,6-в, 7-в, 8-в, 9-а, 10-б